CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA

CONSEJERO PONENTE: WILSON RAMOS GIRÓN

Bogotá D.C., cinco (05) de octubre de dos mil veintitrés (2023)

SENTENCIA ANTICIPADA DE ÚNICA INSTANCIA

En los términos del artículo 182A del CPACA (Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, Ley 1437 de 2011), adicionado por el artículo 42 de la Ley 2080 de 2021, la Sala procede a dictar sentencia anticipada dentro del proceso de la referencia.

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA

Con la Resolución nro. 000731, del 09 de abril de 2019 (ff. 305 a 315 caa), la demandada declaró proveedor ficticio al actor por incurrir en la conducta infractora prevista en la letra

a. del artículo 671 del ET (Estatuto Tributario). El 07 de junio de 2019, el demandante formuló recurso de reconsideración contra esa decisión (ff. 328 a 336 caa), que fue confirmada mediante la Resolución nro. 000349, del 28 de febrero de 2020 (ff. 343 a 350 vto. caa).

El 04 de marzo de 2020, la demandada emitió la citación para notificar personalmente el acto mencionado (ff. 351 y 352 caa), la cual fue introducida al correo ese mismo día y entregada al actor el día 10 siguiente (f. 353 caa), sin que compareciera a notificarse personalmente. Entre el 19 de marzo y el 01 de junio de 2020, la DIAN suspendió los términos de las actuaciones administrativas tributarias por la emergencia sanitaria decretada por el Ejecutivo¹. Habiéndose reanudado los términos, el 02 de junio de 2020, la Administración fijó el Edicto nro. 053, que fue desfijado el 16 del mismo mes y año (f. 365 caa).

Con sentencia de tutela nro. 50, del 23 de abril de 2021, el Juez Primero Administrativo de Medellín, juzgó que esa fijación del edicto de notificación fue anticipada, i.e. antes de que transcurrieran los diez días con los que contaba legalmente el actor para concurrir a notificarse personalmente del acto que resolvió el recurso de reconsideración, contados desde la fecha de recepción del aviso citatorio (10 de marzo de 2020, conforme con la

¹ Así se dispuso en las Resoluciones nros. 22 del 18 de marzo de 2020, 30 del 29 de marzo de 2020 y 55 del 29 de mayo de 2020.

guía expedida por la empresa de correo). Por ende, le ordenó a la Administración dar al demandante los cuatro días que, en su criterio, hicieron falta para acudir a la notificación personal y continuar con el mecanismo supletivo de notificación, si fuera del caso. (ff. 428 a 434 caa); decisión que confirmó la sentencia nro. 75, del 19 de mayo de 2021, emitida por el Tribunal Administrativo de Antioquia (ff. 437 a 445 caa). Para cumplir la orden de tutela, el 18 de mayo de 2021, la Administración notificó personalmente al actor de la Resolución nro. 000349, del 28 de febrero de 2020 (índice 2)².

Por todo ello, el demandante solicitó a su contraparte declarar la configuración del silencio administrativo positivo (ff. 414 a 422 caa), el cual protocolizó con Escritura Pública nro. 540, del 25 de mayo de 2021, de la Notaría única de Segovia, Antioquia (ff. 425 y 426 caa). Con la Resolución nro. 1924, del 11 de julio de 2021 (ff. 446 a 451 caa), la demandada negó el silencio positivo solicitado por el actor; decisión que confirmó mediante las Resoluciones nros. 2472, del 09 de agosto de 2021 (índice 2) y 2735, del 08 de septiembre de 2021 (ff. 480 a 486 vto. caa).

ANTECEDENTES PROCESALES

Demanda

En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, previsto en el artículo 138 del CPACA, el demandante formuló las siguientes pretensiones (índice 2):

De conformidad con los cargos de nulidad y acápite de violación, declarar la nulidad e inexistencia de los actos administrativos complejos que se pasan a enunciar a continuación:

Resolución sanción nro. 00731, del 9 de abril de 2019, por medio de la cual se impuso sanción de declaración de proveedor ficticio.

Resolución nro. 000349, del 28 de febrero de 2020, por medio de la cual se resolvió el recurso de reconsideración contra la Resolución sanción nro. 00731, del 9 de abril de 2019.

Edicto nro. 053, fijado el 02 de junio de 2020, y desfijado el día 16, del mismo mes y año, por medio del cual se intentó notificar la Resolución nro. 000349, del 28 de febrero de 2020.

Resolución nro. 1024, del 11 de junio de 2021, por medio de la cual se resolvió la petición de parte de declaratoria del silencio administrativo positivo.

Resolución nro. 2474, del 09 de agosto de 2021, por medio de la cual resolvió el recurso de reposición contra la solicitud de silencio administrativo positivo.

Resolución nro. 2735, del 08 de septiembre de 2021, por medio de la cual se resolvió el Recurso de Apelación contra la solicitud de silencio administrativo positivo.

A título de restablecimiento del derecho:

Conforme al artículo 734 del ET, por operar el silencio administrativo positivo, declarar fallado a favor del actor el recurso de reconsideración interpuesto contra la Resolución sanción nro. 00731, del 9 de abril de 2019, por medio de la cual se declaró proveedor ficticio.

Dejar sin efectos o abstenerse de llevar a cabo la suspensión del RUT, como medida sancionatoria impuesta en los actos administrativos demandados, así como corregir, levantar o retractar cualquier publicación o calificación en medios masivos u oficiales de comunicación,

² Todas las menciones de «índices» aluden al historial de actuaciones registradas en el repositorio informático Samai.

resoluciones, páginas web, diarios oficiales o de amplia circulación, en las cuales se indique o se haya indicado que es un proveedor ficticio (artículo 671 ET).

Ordenar a la administración de impuestos y aduanas nacionales que se abstenga de suspender el RUT del contribuyente, realizar publicaciones en el diario oficial encaminadas a poner en conocimiento la supuesta condición del demandante como «proveedor ficticio» y en caso de haberse realizado tales actuaciones, proceder con las actuaciones administrativas necesarias para corregirlas y dejarlas sin ningún efecto.

Ordenar a la administración de impuestos y aduanas nacionales, levantar todas las medidas cautelares que haya decretado en el procedimiento sancionatorio o como consecuencia de este, amparada en la Resolución nro. 000349, del 28 de febrero de 2020, por medio de la cual se resolvió el recurso de reconsideración interpuesto por el contribuyente contra la Resolución nro. 00731, del 9 de abril de 2019.

A los anteriores efectos invocó como disposiciones violadas los artículos 29 de la Constitución; 565, 566-1, 569, 683, 732 y 734 del ET; y 4.° del Decreto Legislativo 491 de 2020, bajo el siguiente concepto de violación (índice 2):

Manifestó que operó el silencio administrativo positivo regulado en el artículo 734 del ET, toda vez que la demandada omitió notificar la resolución que decidió el recurso de reconsideración interpuesto contra el acto sancionador demandado antes de que se cumpliera el plazo límite, i.e. el 07 de julio de 2020. Relató que su contraparte introdujo al correo el aviso de citación para notificarle personalmente dicha resolución el 04 de marzo de 2020, pero que lo recibió el 10 siguiente; y que, con ocasión de la emergencia sanitaria decretada por el Ejecutivo, la autoridad suspendió los términos de las actuaciones administrativas tributarias entre el 19 de marzo y el 01 de junio de 2020. Explicó que, al reanudarse los plazos, el 02 de junio de 2020, sin que culminara el término de diez días concedido legalmente para comparecer a notificarse personalmente, su contraparte fijó el edicto de notificación supletiva y lo desfijó el 16 de junio de 2020. Alegó que esa notificación era ineficaz por la fijación prematura del edicto y porque no se fijó conjuntamente en un lugar de acceso público en la sede física de la entidad y en la dependencia que lo profirió. Agregó que, en cualquier caso, por las circunstancias excepcionales y dado que los funcionarios no estaban prestando servicios de manera preferencial, la demandada tenía que prescindir de la notificación por edicto y enviarle copia del acto a la dirección electrónica que tenía registrada en el RUT, de conformidad con lo dispuesto por el artículo 4.° del Decreto Legislativo 491 de 2020. Señaló que hizo varias peticiones a la demandada para que le enviara copia del acto sin obtener respuesta. Por ende, acudió al juez de tutela, quien consideró que la Administración transgredió las garantías constitucionales al debido proceso y a la defensa, al fijar el edicto anticipadamente, e.g. antes de que transcurrieran los diez días con los que contaba legalmente para concurrir a notificarse personalmente del acto que resolvió el recurso de reconsideración, en la medida en que consideró que estos se computaban desde la fecha de recepción del aviso citatorio (i.e. 10 de marzo de 2020). Por ende, le ordenó a la Administración conceder el término restante para la notificación personal y proceder con la notificación supletiva, si fuera el caso. Adujo que, por esa orden judicial, la notificación de la decisión del recurso tuvo lugar el 18 de marzo de 2021, cuando ya se había vencido el plazo que concede el ordenamiento para esa finalidad.

Para discutir el fondo de la decisión administrativa acusada, sostuvo que, desde el 2014, compra y vende oro en un establecimiento de comercio que se encuentra inscrito en el registro mercantil; que probó la realidad de sus operaciones con la nómina de empleados, el contrato de arrendamiento del local comercial, su inscripción en el Registro Único de

Comercializadores de Minerales, la información contable con los documentos soporte internos y externos, y las autoliquidaciones de impuestos. Planteó que las irregularidades detectadas en el procedimiento de revisión seguido en contra de una de sus clientes, sin su comparecencia, eran indicios insuficientes para declarar que era proveedor ficticio y ordenar la cancelación del RUT, pues entregó a la demandada los medios probatorios idóneos sobre la realidad de su actividad lucrativa.

Contestación de la demanda

La demandada se opuso a las pretensiones del actor (índice 32), para lo cual propuso la excepción de caducidad del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, toda vez que, en su opinión, la demanda contra los actos mediante los cuales lo sancionó con la declaratoria de proveedor ficticio y cancelación del RUT fue extemporánea, debido a que se presentó el 20 de septiembre de 2021, cuando ya habían transcurrido los cuatro meses dispuestos en la letra d. del artículo 164 del CPACA, considerando que la notificación de la resolución que decidió el recurso de reconsideración se surtió en debida forma mediante edicto, i.e. el 16 de junio de 2020. Explicó que, contrariamente a lo decidido por el juez de tutela, el término de diez días prescrito por el inciso 2.° del artículo 565 del ET se cuenta a partir del día siguiente a la fecha del envío del aviso citatorio y no desde que se recibe por el interesado, dato que desvirtuaría la supuesta fijación anticipada del edicto. Añadió que la notificación personal que surtió el 18 de marzo de 2021 fue para cumplir la orden de tutela, pero que ello no reanudaba los términos para demandar los actos sancionadores. Aseguró que fijó el edicto de notificación en un lugar de acceso público de la sede física de la entidad y que contestó las peticiones del actor dentro del término legal, aunque sin remitirle copia de la resolución que falló el recurso ya que omitió identificarla debidamente y con los datos proporcionados fue imposible reconocerla. Por otra parte, explicó que el artículo 4.° del Decreto Legislativo 491 de 2020 era inaplicable al sub examine, toda vez que cuando entró en vigor ya había iniciado el trámite de la notificación, razón por la cual debía continuar surtiéndose conforme a las reglas anteriores, según lo prevé el artículo 40 de la Ley 153 de 1887 modificado por el artículo 624 del CGP (Código General del Proceso, Ley 1564 de 2012).

En cuanto al fondo, aseveró que las pruebas que obraban en el plenario junto con las recaudadas en el procedimiento de revisión de la autoliquidación del impuesto sobre la renta del 2015 presentada por una compañía de comercialización internacional, única cliente del demandante, acreditaban la irrealidad de las operaciones (concretamente, la inexistencia de los documentos soporte de las compras de oro, la falta de experiencia en la industria, de identificación de los proveedores y de retenciones en la fuente practicadas en el periodo gravable, el monto irrisorio del patrimonio líquido para respaldar la cuantía exorbitante de ventas a favor de su única cliente, el mínimo margen de rentabilidad declarado, la desproporción entre el IVA descontable y el generado, los movimientos bancarios por cuantías muy inferiores a las ventas, compartir la misma revisora fiscal que su cliente, entre otros). Por ende, dado que el actor omitió desvirtuar esos hechos, estimó probada la conducta infractora para declararlo proveedor ficticio, de conformidad con lo reglado por la letra a. del artículo 671 del ET.

Trámite para sentencia anticipada

Mediante auto del 09 de septiembre de 2022 (índice 38), el magistrado sustanciador negó la excepción de caducidad del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho propuesta por la parte demandada, advirtiendo que en la sentencia se podría «revisar la

oportunidad de la acción, pues los plazos para acudir ante el juez (que son plazos preclusivos) están previstos en normas procesales que son de orden público». Seguidamente, en providencia del 14 de marzo de 2023 (índice 48), dispuso aplicar al sub lite el trámite para sentencia anticipada previsto en el artículo 182A del CPACA, para lo cual se fijó el objeto del litigio en torno a decidir si la resolución que desató el recurso de reconsideración fue indebidamente notificada al demandante y, eso generó la configuración del silencio administrativo positivo; y, en caso que no fuere así, si el actor demostró que no incurrió en el hecho infractor de la letra a. del artículo 671 del ET y, por ende, era improcedente la declaratoria de proveedor ficticio y cancelación del RUT. Finalmente, como quiera que no se debían practicar pruebas, se decretaron las documentales pertinentes y se corrió traslado a las partes y al ministerio público por el término común de diez días para que presentaran sus alegatos y emitiera concepto, respectivamente.

Alegatos de conclusión

Las partes reiteraron los argumentos planteados en las etapas procesales anteriores (índices 53 y 61). El actor agregó que la competencia para declarar la simulación de operaciones económicas es de los jueces ordinarios y que la demandada no probó algún supuesto de fraude fiscal. Por su parte, el ministerio público pidió negar las pretensiones de la demanda (índice 62). Así porque, en su opinión, no operó el silencio administrativo positivo, dado que la notificación por edicto de la resolución que resolvió el recurso de reconsideración se realizó conforme al artículo 565 del ET. Explicó que, contrariamente a lo decido por el juez de tutela, los diez días para comparecer a la notificación personal iniciaban al día siguiente de la introducción al correo de la citación, más no desde su recepción. Precisó que la suspensión de términos por la emergencia sanitaria decretada por el Ejecutivo no afectó el cómputo de ese plazo de diez días, toda vez que culminó el 18 de marzo de 2020, razón por la cual la autoridad tributaria estaba habilitada para fijar el edicto una vez que se reanudara el cómputo de los términos, como en efecto lo hizo el 02 de junio de 2020, quedando entonces debidamente notificada la resolución del recurso el 16 de ese mes y año, cuando desfijó el edicto de notificación. Por otro lado, sostuvo que los actos acusados fueron debidamente motivados, pues las pruebas que recaudó la Administración acreditaban que las ventas del actor a su único cliente eran ficticias.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

Juzga la Sala la legalidad de los actos acusados, atendiendo a los cargos de nulidad planteados por el demandante. Por tanto, se deberá definir si la resolución que desató el recurso de reconsideración le fue notificada oportunamente, o si, por el contrario, operó el silencio administrativo positivo en los términos del artículo 734 del ET. Se advierte que la Sala no se pronunciará sobre la legalidad del Edicto nro. 053, que fue fijado el 02 de junio de 2020 y desfijado el 16 del mismo mes y año, juicio que solicitó el actor en las pretensiones del escrito de demanda, dado que dicho acto no es susceptible de control judicial al tratarse de un acto de trámite cuyo propósito era la notificación del acto administrativo mediante el cual se falló el recurso de reconsideración interpuesto en contra de la resolución sancionadora (artículo 43 del CPACA).

Sobre la cuestión debatida, el actor afirma que operó el silencio administrativo positivo, toda vez que la demandada omitió notificar la resolución que decidió el recurso de reconsideración interpuesto contra la resolución sancionadora demandada antes de que

se cumpliera el plazo límite, i.e. el 07 de julio de 2020, ya que, en su criterio, la notificación de esa decisión se surtió el 18 de marzo de 2021, cuando un juez de tutela le ordenó a la demandada su correcta notificación. Plantea que fue ineficaz la notificación por edicto de esa decisión porque se fijó anticipadamente y solo en la sede física de la entidad, omitiéndose su publicación en la dependencia que lo profirió. Explica que el aviso de citación para notificarle personalmente dicha resolución se introdujo al correo el 04 de marzo de 2020, pero lo recibió el 10 siguiente; y que, con ocasión de la emergencia sanitaria decretada por el Ejecutivo, la autoridad suspendió los términos de las actuaciones administrativas tributarias entre el 19 de marzo y el 01 de junio de 2020. Relata que, al reanudarse los plazos, el 02 de junio de 2020, sin que culminara el término de diez días concedido legalmente para comparecer a notificarse personalmente, su contraparte fijó el edicto de notificación supletiva y lo desfijó el 16 de junio de 2020. Agrega que, en cualquier caso, por las circunstancias excepcionales y dado que los funcionarios no estaban prestando servicios de manera preferencial, la demandada tenía que prescindir de la notificación por edicto y enviarle copia del acto a la dirección electrónica que tenía registrada en el RUT, de conformidad con lo dispuesto por el artículo 4.° del Decreto Legislativo 491 de 2020. Afirma que hizo varias peticiones para que le enviara copia del mismo mediante correo electrónico sin obtener respuesta, por lo que acudió al juez de tutela, quien estableció que su contraparte transgredió las garantías constitucionales al debido proceso y a la defensa, al fijar el edicto anticipadamente, e.g. antes de que transcurrieran los diez días con los que contaba legalmente para concurrir a notificarse personalmente del acto que resolvió el recurso de reconsideración, en la medida en que avaló que estos se computaban desde la fecha de recepción del aviso citatorio (i.e. 10 de marzo de 2020). Por consiguiente, le ordenó a la Administración conceder el término restante para la notificación personal y proceder con la notificación supletiva, si fuera el caso. Pero, esa notificación se surtió cuando ya se había vencido el plazo dado por el ordenamiento para esa finalidad.

A lo anterior se opone la demandada argumentando que la notificación de la resolución que decidió el recurso de reconsideración se surtió en debida forma mediante edicto desfijado el 16 de junio de 2020, puesto que la notificación personal que hizo el 18 de marzo de 2021 fue con el objeto de cumplir la orden de tutela. Al efecto, indica que, contrariamente a lo decidido por el juez de tutela, el término de diez días prescrito por el inciso 2.° del artículo 565 del ET para la notificación personal de los actos administrativos proferidos por la autoridad de impuestos se cuenta a partir del día siguiente a la fecha del envío del aviso citatorio y no desde que se recibe por el interesado, dato que, en su opinión, desvirtúa la supuesta fijación anticipada del edicto. Asegura que fijó el edicto de notificación en un lugar de acceso público de la sede física de la entidad y que contestó las peticiones del actor dentro del plazo legal, aunque sin entregarle copia de la resolución ya que en los términos de la petición fue imposible identificarla. Asimismo, explica que el artículo 4.° del Decreto Legislativo 491 de 2020 sería inaplicable al sub examine, toda vez que cuando entró en vigor ya había iniciado el trámite de la notificación personal, razón por la cual debía continuar surtiéndose conforme a las reglas previstas en el ET.

De conformidad con lo expuesto, destaca la Sala que las partes no discuten la ocurrencia de los hechos objeto de pronunciamiento, pues ambas relatan que el actor recurrió la resolución que lo declaró proveedor ficticio el 07 de junio de 2019 (ff. 328 a 336 caa); que el acto que resolvió el recurso fue expedido el 28 de febrero de 2020 (ff. 343 a 350 vto. caa); que, el 04 de marzo del 2020, se emitió e introdujo al correo la citación para la notificación personal de esa resolución (ff. 351 y 352 caa); que, según la guía de envío expedida por la empresa de correos, el aviso citatorio se recibió el 10 de ese mismo mes

(f. 353 caa); que mediante las Resoluciones nros. 22 del 18 de marzo de 2020, 30 del 29 de marzo de 2020 y 55 del 29 de mayo de 2020, la demandada decretó la suspensión de los términos de las actuaciones administrativas por la emergencia sanitaria declarada por el Ejecutivo, entre el 19 de marzo y el 01 de junio de 2020; que, el Edicto nro. 053, por el cual se procedió a la notificación supletiva del acto, fue fijado el 02 de junio de 2020 y desfijado el 16 de ese mismo mes y año (f. 365 caa); que, el 18 de mayo de 2021, la demandada en cumplimiento de un fallo de tutela notificó personalmente al actor (índice 2); que, el día 02 de junio de 2021, el contribuyente solicitó a la Administración declarar la configuración del silencio administrativo positivo (ff. 414 a 422 caa), el cual protocolizó el 25 de mayo de 2021 (ff.425 a 451 caa); y que esa petición fue negada mediante la Resolución nro. 1924, del 11 de julio de 2021 (ff. 446 a 451 caa), confirmada con las Resoluciones nros. 2472, del 09 de agosto de 2021 (índice 2) y 2735, del 08 de septiembre

de 2021 (ff. 480 a 486 vto. caa).

De esta manera, la litis trabada entre ambos extremos procesales discurre alrededor de la calificación jurídica de esos hechos probados. De ahí que el pronunciamiento que se demanda de la Sala consiste en determinar si, respecto de la resolución que resolvió el recurso de reconsideración contra el acto sancionador demandado, fue válida la notificación por edicto desfijado el 16 de junio de 2020 o si, en cambio, la notificación se materializó el 18 de mayo de 2021 por orden de un juez de tutela. Para esto, la Sala debe establecer si el término de los diez días que establece el inciso 2.º del artículo 565 del ET debe ser contado desde el día siguiente que se introduce al correo el aviso de citación – como lo estima la autoridad tributaria–, o una vez se recibe por el interesado –como lo considera el demandante y lo decidió un juez de tutela–; si, con todo, la notificación por edicto se invalidó al omitir su publicación en la dependencia que profirió el acto y porque procedía la notificación electrónica considerando la emergencia sanitaria decretada por el Ejecutivo. Con ello, se establecerá si operó o no el silencio administrativo positivo que alega el demandante.

2.1- En torno a la notificación supletiva por edicto, el inciso 2.º del artículo 565 del ET, modificado por el artículo 104 de la Ley 2010 de 2019, prevé que los actos que deciden recursos se notifican personalmente, o supletoriamente por edicto, si el interesado no comparece dentro de los diez días «contados a partir del día siguiente de la fecha de introducción al correo del aviso de citación». Con lo anterior, se acompasa la disposición normativa con el criterio de decisión judicial fijado por esta Sección³, como resultado de concordar la norma citada con el artículo 59 de la Ley 4.ª de 1913, según el cual los términos señalados en días se cuentan hábiles, por lo cual se había señalado que «debe entenderse que dicho plazo empieza a correr a partir del primer día hábil siguiente a la introducción al correo del aviso citatorio. Y, no desde el recibo de la citación» (fallo del 08 de septiembre de 2016, exp. 18945, CP: Jorge Octavio Ramírez Ramírez). En el mismo sentido, el precedente decantado por la Sección precisa que, en materia tributaria, el edicto es un mecanismo supletorio, que solo procede si la notificación personal resulta fallida (que no irregular), a pesar de haberse intentado en los términos de la norma en mención. En ese orden de ideas, el edicto deberá fijarse al día siguiente de culminada la oportunidad para llevar a cabo la notificación principal de la decisión administrativa, que es la personal. En caso de que esas irregularidades conduzcan al incumplimiento del

³ Dicho criterio está expresado, entre otras, en las sentencias del 03 de diciembre de 2009 (exp. 17111, CP: Martha Teresa Briceño de Valencia), del 13 de noviembre de 2014 (exp. 17836, CP: Jorge Octavio Ramírez Ramírez), del 12 de noviembre de 2015 (exp. 20976, CP: ibidem), del 08 de septiembre de 2016 (exp. 18945, CP: ibidem), del 19 de octubre de 2017 (exp. 22283, CP: Milton Chaves García), del 18 de junio de 2020 (exp. 24363, CP: Julio Roberto Piza), del 06 de diciembre de 2017 (exp. 21308, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto; y exp. 22656, CP. Julio Roberto Piza), del 13 de diciembre de 2017 (exp. 21072, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto) y del 05 de abril de 2018 (exp. 21028, CP: Milton Chaves García),

término de un año con el que cuenta la Administración para fallar el recurso de reconsideración y notificar su decisión (artículo 732 del ET), la jurisprudencia de esta Sección reconoce el acaecimiento del silencio administrativo positivo, respecto de las peticiones de dicho recurso (artículo 734 ibidem).

2.2- Conforme a la anterior disposición y doctrina jurisprudencial, no le asiste razón al actor cuando plantea la invalidez de la notificación juzgada, por el hecho de que se fijó prematuramente el edicto computando los diez días para concurrir a notificarse personalmente a partir del recibo de la citación, en la medida en que dicho plazo empezaba a correr desde el primer día hábil siguiente a la introducción al correo del aviso citatorio, no desde su recibo. Aunque en el caso analizado un juez de tutela amparó los derechos del actor, ya que consideró que el recibo de la citación constituía el dies a quo del plazo para la notificación personal, la Sala precisa que la acción de tutela es un mecanismo subsidiario que, de ningún modo, desplaza al juez natural que deba conocer del concreto juicio ordinario que corresponda seguir al interesado para obtener el reconocimiento de un derecho a su favor. En esa medida, cuando el juez de tutela encuentre procedente el amparo de un derecho fundamental, los efectos de la decisión se circunscriben a la precisa medida que dispuso el juzgador constitucional como restitutiva del goce del derecho que encontró vulnerado, pero el sustento fáctico de la decisión no podría trasladarse como obligatorio a la eventual decisión que deba proferir el juez natural, porque eso implicaría desplazar su competencia. De hecho, esta Sección ha considerado que aún en los eventos en los que procede el amparo como medida transitoria, «el juez ordinario mantiene la competencia para definir el asunto desde el punto de vista del juicio que se promueva en torno a comprobar la situación jurídica que se plantee» (sentencia del 29 de septiembre de 2022, exp. 26004, CP: Julio Roberto Piza, reiterada en la sentencia del 28 de septiembre de 2023, exp. 26706, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto), en la medida en que «las valoraciones fácticas del juez de tutela no tienen carácter obligatorio para el juez natural» (sentencia del 09 de febrero de 2023, exp. 26878, CP: Wilson Ramos Girón).

2.3- En el sub examine, se encuentra probado con la guía de la empresa de correos y es un hecho aceptado por las partes que el envío del aviso citatorio tuvo lugar el «04 de marzo de 2020» (f. 353 caa), por lo que la Sala tiene el 05 de marzo de 2020 como dies a quo del plazo previsto para practicar la notificación principal y, en consecuencia, halla que el mismo culminó el 18 de marzo de 2020. Ahora, como entre el 19 de marzo y el 01 de junio de 2020, la autoridad de impuestos decretó la suspensión de los términos de las actuaciones administrativas por la emergencia sanitaria declarada por el Ejecutivo – mediante las Resoluciones nros. 22 del 18 de marzo de 2020, 30 del 29 de marzo de 2020 y 55 del 29 de mayo de 2020–; se constata que el edicto se fijó debidamente por la demandada el día 02 de junio de 2020 y se desfijó transcurridos diez días hábiles el 16 del mismo mes y año.

2.4- En cuanto la publicación del edicto de notificación, el inciso 3.° del artículo 565 del ET dispone que permanezca fijado en un «lugar público del despacho respectivo», pero sin prever la doble publicación a la que alude el demandante. En el expediente obra constancia de publicación del Edicto nro. 053 en la sede física de la Dirección Seccional de Impuestos de Medellín, desde las 7:00 del 02 de junio de 2020 hasta las 16:30 del 16 de junio de 2020 (ff. 362 vto. y 364 caa). Adicionalmente, la autoridad tributaria adoptó medidas para garantizar la atención presencial de los interesados durante la emergencia, sin que en el expediente obre prueba de que el actor no pudiera acceder a la misma. Así, mediante la Resolución nro. 55, del 29 de marzo de 2020, la Administración ordenó el

levantamiento de la suspensión de términos de las actuaciones administrativas a partir del 02 de junio de 2020, para lo cual señaló que «la notificación o comunicación de los actos administrativos u oficios cuya suspensión de términos sea levantada se realizará conforme la normatividad aplicable» (artículo 1.°). Además, mediante la Resolución nro. 56, del 29 de mayo de 2020, dispuso que estarían exceptuado del trabajo en casa quienes «deban realizar sus labores en las instalaciones de la Entidad o en los lugares donde la DIAN preste sus servicios; a fin de garantizar la prestación del servicio público esencial a cargo de la DIAN cuyo objetivo es coadyuvar a garantizar la seguridad fiscal del Estado colombiano y la protección del orden público económico nacional» (artículo 1.°); y a través del memorando nro. 88 del 02 de junio de 2020, fijó los «lineamientos para la atención presencial en ventanillas de radicación de comunicaciones oficiales y del proceso de notificación de actos administrativos con ocasión de la expedición de la Resolución 055 del 29 de mayo de 2020», ordenando turnos de trabajo para que «los funcionarios a cargo de las áreas de notificaciones y comunicaciones oficiales puedan cumplir con sus funciones», en horarios de atención al público «de lunes a viernes en la franja horaria de: 10 am a 4 pm jornada continua».

Las anteriores disposiciones son suficientes para descartar los planteamientos del actor conforme a los cuales se invalidó la notificación por edicto al prescindirse de su doble publicación y porque no había atención presencial en las instalaciones física de la entidad. La primera exigencia no está prevista en el artículo 565 del ET, en tanto señala que el edicto de notificación sea publicado en un lugar de acceso al público de la entidad que lo profiere, lo que en el sub lite se cumplió conforme a lo certificado por el funcionario de notificaciones de la demandada. En torno al segundo planteamiento, se observa que la autoridad previó las medidas necesarias para garantizar la atención a los usuarios que debían concurrir a su notificación presencial, sin que el demandante acreditara que ello le resultó imposible por la falta de atención de los funcionarios.

2.5- Tampoco comparte la Sala el alegato del actor según el cual, por la emergencia sanitaria decretada por el Ejecutivo, en lugar de la notificación supletiva por edicto, la demandada debía notificar la resolución del recurso de reconsideración a través del correo electrónico que tenía registrado en el RUT, por los motivos que a continuación se exponen. Dispuso el artículo 4.° del Decreto Legislativo 491 de 2020 que, durante la aludida emergencia, «la notificación o comunicación de los actos administrativos se hará por medios electrónicos», para lo cual, previó que en «todo trámite, proceso o procedimiento que se inicie será obligatorio indicar la dirección electrónica para recibir notificaciones, y con la sola radicación se entenderá que se ha dado la autorización». Pero «en relación con las actuaciones administrativas que se encuentren en curso a la expedición del presente Decreto, los administrados deberán indicar a la autoridad competente la dirección electrónica en la cual recibirán notificaciones o comunicaciones»⁴. En línea con lo anterior, mediante la Resolución 58 de 2020, la Administración de impuestos determinó que «los actos administrativos … que sean notificados durante el periodo de aislamiento preventivo obligatorio podrán igualmente notificarse al interesado por medio de correo electrónico. Para el efecto, una vez recibida la notificación o aviso de citación, el receptor podrá enviar inmediatamente un correo electrónico donde manifieste que autoriza a la DIAN el envió del acto a una dirección de correo electrónico» (artículo 2.°). En el control inmediato de legalidad de esa disposición, la Sala especial de decisión nro. 22 de esta Corporación explicó que «se refiere a los actos u oficios que están por notificar y que en

⁴ La Corte Constitucional declaró la exequibilidad condicionada de esas disposiciones «bajo el entendido de que, ante la imposibilidad manifiesta de una persona de suministrar una dirección de correo electrónico, podrá indicar un medio alternativo para facilitar la notificación o comunicación de los actos administrativos» (sentencia C-242 del 09 de julio de 2020).

principio su notificación no sería por medios electrónicos, v.g. … porque se está notificando una resolución que define un recurso y que la entidad no optó por notificarlo electrónicamente». Así, según el criterio de esta Corporación, la notificación electrónica prevista como medida para afrontar la emergencia sanitaria «es una previsión a futuro, que se encuentra sometida a condicionalidad, esto es, cuando el administrado lo autorice y, en todo caso, predicable de las actuaciones que en adelante se notifiquen al usuario» (sentencia del 30 de octubre de 2020, exp. 11001-03-15-000-2020-02572-00, CP: Luis Alberto Álvarez Parra).

En el sub lite, la autoridad tributaria optó por notificar la resolución que resolvió el recurso de reconsideración personalmente al interesado, para lo cual remitió el aviso citatorio que se recibió por este en la dirección que informó en el RUT, habiendo transcurrido los diez días para la notificación personal sin que compareciera a la sede física de la entidad y superada la suspensión de los términos, procedió con la forma supletiva de notificación por edicto. Entonces, en el caso analizado, no procedía la notificación electrónica alegada por el actor porque el trámite de la notificación personal inició antes de la entrada en vigor del Decreto Legislativo 491 de 2020 y la Resolución 58 de 2020 –que lo adoptó–. Además, el interesado no pidió a la Administración la notificación electrónica de ese acto, pese a que recibió la citación para comparecer a la sede física de la entidad para ser notificado personalmente. Así, las peticiones que presentó el actor a la autoridad tributaria no tenían como objeto solicitar que se enviara el acto por algún medio digital, sino que se entregara copia del mismo y del edicto de su notificación a una persona que autorizaba para tal efecto (índice 2). Ahora, si bien como lo señala el demandante, conforme al artículo 565 del ET, respecto de los actos de la autoridad tributaria que deciden recursos «también procede la notificación electrónica», como se vio, era válido que en el caso la demandada optara por la notificación personal de ese acto.

2.6- Habiéndose descartado cada una de las circunstancias que, según el demandante, invalidaron de la notificación por edicto, la Sala concluye que esa notificación fue válida y, en consecuencia, que la resolución que decidió el recurso de reconsideración contra la resolución mediante la cual se declaró al demandante proveedor ficticio y se ordenó la cancelación del RUT fue notificada en debida forma el 16 de junio de 2020. Por consiguiente, fue extemporánea la demanda presentada el 21 de septiembre de 2021, por cuanto había vencido el término de cuatro meses dispuesto para tal efecto en la letra d. del artículo 164 del CPACA. Al respecto, la Sala precisa que si bien de manera previa el despacho sustanciador declaró no probada la excepción de caducidad propuesta por la demandada en la contestación de la demanda (índice 38), en esa oportunidad se advirtió que, en la sentencia, la Sala podría «revisar la oportunidad de la acción, pues los plazos para acudir ante el juez (que son plazos preclusivos) están previstos en normas procesales que son de orden público».

Tras la declaración de caducidad del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho respecto de las Resoluciones nros. 00731, del 9 de abril de 2019 y 000349, del 28 de febrero de 2020, subyace la firmeza y ejecutoria de tales actos, lo que impide a esta judicatura controlar la legalidad de la decisión adoptada en ellos conforme a los cargos de fondo planteados por el actor. Tampoco de los actos que negaron la declaratoria del silencio administrativo positivo, porque ese análisis implica que la proposición jurídica de la demanda para el juicio de legalidad, esté integrada tanto por el acto que niega el silencio administrativo positivo, como también por los actos respecto de los cuales se invoca la ocurrencia de dicha figura jurídica (sentencia del 16 de julio de 2020, exp. 23864, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto), lo cual no resulta posible en este caso por haber operado

sobre estos últimos la caducidad.

En suma, la Sala declarará que la caducidad del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho respecto de las Resoluciones nros. 00731, del 9 de abril de 2019 y 000349, del 28 de febrero de 2020; y, por ende, la excepción de ineptitud sustantiva de la demanda frente a la pretensión de nulidad del acto que negó el silencio administrativo positivo por la falta de integración de la proposición jurídica.

Atendiendo al criterio fijado por la Sección, la Sala se abstendrá de condenar en costas, con fundamento en lo establecido en el artículo 365.8 del CGP.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,

FALLA

1. Declarar la caducidad del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho respecto de los actos mediante los cuales se declaró proveedor ficticio y se ordenó la cancelación del RUT al actor, conforme a lo expuesto.
2. Declarar la excepción de ineptitud sustantiva de la demanda frente a las pretensiones de nulidad del edicto de notificación y de los actos que negaron el silencio administrativo positivo, conforme a lo expuesto.
3. Sin condena en costas.

Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.